{"id":6040,"date":"2015-10-02T21:13:21","date_gmt":"2015-10-03T02:13:21","guid":{"rendered":"http:\/\/colegiocolombianodecontadores.com\/?p=6040"},"modified":"2017-02-04T22:00:26","modified_gmt":"2017-02-05T03:00:26","slug":"determinacion-del-beneficio-neto-de-las-cooperativas","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/contadoreshoy.com\/?p=6040","title":{"rendered":"Determinaci\u00f3n del beneficio neto de las cooperativas"},"content":{"rendered":"

OFICIO N\u00daMERO 024258 DE 2015 – DIAN
\n<\/strong><\/p>\n

(agosto 20)<\/p>\n

Bogot\u00e1, D. C., 19 de agosto de 2015<\/p>\n

100202208-0763<\/p>\n

Referencia: Radicado 100012097 del 23\/04\/2015<\/p>\n

Tema:\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 Impuesto sobre la renta y complementarios<\/p>\n

Descriptores\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 R\u00e9gimen Tributario Especial<\/p>\n

Fuentes Formales\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 Estatuto Tributario, art\u00edculo 19 numeral 14, ley 1066 de 2006 art\u00edculo 10, decreto 4400 de 2004, decreto 640 de 2005.<\/p>\n

Cordial saludo se\u00f1or Benavides:<\/p>\n

De conformidad con el art\u00edculo 20 del Decreto 4048 de 2008, este despacho est\u00e1 facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretaci\u00f3n y aplicaci\u00f3n de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales.<\/p>\n

Plantea usted que una vez adicionado el numeral 4 del art\u00edculo 19 del Estatuto Tributario con un inciso, por el art\u00edculo 10 de la Ley 1066 de 2006, a partir del a\u00f1o gravable 2007 las cooperativas ya no tendr\u00e1n que someterse a los l\u00edmites que establece el Decreto 4400 de 2004 para efectos de depurar su renta l\u00edquida fiscal en su declaraci\u00f3n de renta. De acuerdo con los numerales 4 y 5 de este decreto, se desconocen gastos contables sin que se reconozcan como deducibles, como es el caso del 100% del gravamen a los movimientos financieros, el impuesto al patrimonio y otros egresos.<\/span><\/p>\n

Teniendo en cuenta la modificaci\u00f3n normativa y el fallo del Consejo de Estado del 26 de noviembre de 2009, solicita dejar sin efectos el Concepto 016648 de 2014 seg\u00fan el cual las Cooperativas deben determinar el beneficio neto de conformidad con lo dispuesto en los art\u00edculos 4\u00b0 y 5\u00b0 del Decreto 4400 de 2004.<\/span><\/p>\n

Al respecto se considera:<\/p>\n

El art\u00edculo 19 del Estatuto Tributario prev\u00e9 un r\u00e9gimen especial para determinar el impuesto sobre la renta de acuerdo con lo establecido en el T\u00edtulo VI del mismo ordenamiento jur\u00eddico (art\u00edculo 356 y siguientes), r\u00e9gimen que aplica taxativamente a los sujetos enumerados en esta disposici\u00f3n, entre ellas las se\u00f1aladas en el numeral 4, as\u00ed:<\/span><\/p>\n

\u201cLas cooperativas, sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de grado superior de car\u00e1cter financiero, las asociaciones mutualistas, instituciones auxiliares del cooperativismo, confederaciones cooperativas, previstas en la legislaci\u00f3n cooperativa, vigilados por alguna superintendencia u organismos de control. Estas entidades estar\u00e1n exentas del impuesto sobre la renta y complementarios si el veinte por ciento (20%) del excedente, tomado en su totalidad del fondo de educaci\u00f3n y solidaridad de que trata el art\u00edculo 54 de la Ley 79 de 1988, se destina de manera aut\u00f3noma por las propias cooperativas a financiar cupos y programas de educaci\u00f3n formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educaci\u00f3n Nacional\u201d<\/span>.<\/em><\/p>\n

El inciso segundo de este numeral se\u00f1ala que:<\/span><\/p>\n

\u201cEl beneficio neto o excedente de estas entidades estar\u00e1 sujeto a impuesto cuando lo destinen en todo o en parte en forma diferente a lo establecido en este art\u00edculo y en la legislaci\u00f3n cooperativa vigente\u201d.<\/span><\/p>\n

Y, en el inciso siguiente, adicionado por el art\u00edculo 10 de la Ley 1066 de 2006, se indica que:<\/span><\/p>\n

\u201cEl c\u00e1lculo de este beneficio neto o excedente se realizar\u00e1 de acuerdo a como lo establezca la ley y la normatividad cooperativa vigente<\/u>.\u201d <\/em>(Subrayado fuera de texto) Ahora bien, el art\u00edculo 356 del Estatuto Tributario establece:<\/span><\/p>\n

\u201cArt\u00edculo 356. Tratamiento especial para algunos contribuyentes<\/strong>. Los contribuyentes a que se refiere el art\u00edculo 19, est\u00e1n sometidos al impuesto de renta y complementarios sobre el beneficio neto o excedente a la tarifa \u00fanica del veinte por ciento (20%)\u201d.<\/em><\/p>\n

En relaci\u00f3n con la depuraci\u00f3n y la forma de obtener el beneficio neto o excedente el art\u00edculo 357 ib\u00eddem, dispone.<\/p>\n

\u201cArt\u00edculo 357. Determinaci\u00f3n del beneficio neto o excedente<\/em><\/strong>. Para determinar el beneficio neto o excedente se tomar\u00e1 la totalidad de los ingresos, cualquiera sea su naturaleza, y se restar\u00e1 el valor de los egresos de cualquier naturaleza, que tengan relaci\u00f3n de causalidad con los ingresos o con el cumplimiento de su objeto social de conformidad con lo dispuesto en este T\u00edtulo, incluyendo en los egresos las inversiones que hagan en cumplimiento del mismo\u201d.<\/em><\/span><\/p>\n

Por su parte, el Decreto 4400 de 2004, por el cual se reglamenta el art\u00edculo 19 y el T\u00edtulo VI, Libro I del Estatuto Tributario referente al R\u00e9gimen Tributario Especial y se dictan otras disposiciones, modificado parcialmente por el Decreto 640 de 2005, en el art\u00edculo 4 se refiere a los egresos procedentes y el art\u00edculo 5\u00b0 a la determinaci\u00f3n del beneficio neto o excedente.<\/p>\n

As\u00ed mismo, se observa que el art\u00edculo 11 del Decreto 4400 de 2004, relativo a la determinaci\u00f3n del beneficio neto o excedente para las entidades del sector cooperativo y asociaciones mutuales, fue modificada por el art\u00edculo 5\u00b0 del decreto 640 de 2005, de acuerdo con el cual, para tal efecto estas entidades determinar\u00e1n el beneficio neto o excedente conforme con el procedimiento establecido en los art\u00edculos 3\u00b0, 4\u00b0 y 5\u00b0 del Decreto 4400 de 2004.<\/p>\n

Ahora bien, es claro que estas disposiciones son anteriores a la modificaci\u00f3n introducida al numeral 4 del art\u00edculo 19 Estatuto Tributario por el art\u00edculo 10 de la Ley 1066 de 2006, seg\u00fan la cual para el c\u00e1lculo del beneficio neto o excedente, las entidades a que se refiere este numeral, lo realizar\u00e1n de acuerdo como lo establezca la ley y la normatividad cooperativa vigente, lo que implica que el procedimiento se\u00f1alado en los art\u00edculos 3\u00b0, 4\u00b0 y 5\u00b0 del Decreto 4400 y su modificatorio no tienen lugar en este caso, en virtud de la respectiva modificaci\u00f3n legal.<\/p>\n

No obstante lo anterior, mediante Concepto 016648 de 2014, al resolver diferentes preguntas tendientes a establecer la inclusi\u00f3n o no de algunos pagos para efectos del c\u00e1lculo del beneficio neto o excedente para el sector cooperativo, se interpret\u00f3 que era necesario considerar en primer lugar lo que se entiende como egreso procedente y se indic\u00f3 que:<\/p>\n

\u201cEn el caso de las cooperativas la determinaci\u00f3n del beneficio neto o excedente se calcula por la resta entre ingresos y egresos procedentes en aplicaci\u00f3n del art\u00edculo 357 del Estatuto Tributario y los art\u00edculos 4\u00b0 y 5\u00b0 del Decreto 4400 de 2005\u201d.<\/em><\/p>\n

Y as\u00ed mismo, que:<\/p>\n

\u201c\u2026para efectos de determinar los egresos procedentes realizados debe observarse la relaci\u00f3n de causalidad con los ingresos o con el objeto social\u201d.<\/span><\/em><\/p>\n

Ahora bien, revisado el fallo del Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Secci\u00f3n Cuarta, Expediente 16612 del 26 de noviembre de 2009, en un caso particular y concreto, donde el tema objeto de discusi\u00f3n era si las cooperativas pod\u00edan tener en cuenta como egreso procedente el GMF, despu\u00e9s de analizar las normas aplicables a la \u00e9poca de los hechos, se concluye de acuerdo con la normatividad vigente en materia cooperativa, que:<\/span><\/p>\n

\u201cEn consecuencia, trat\u00e1ndose concretamente de los egresos de las cooperativas<\/u> proceder\u00e1n aquellos que constituyan costo o gasto y tengan relaci\u00f3n de causalidad con<\/u> los ingresos y los que no teniendo relaci\u00f3n de causalidad con los ingresos, o que no sean<\/u> necesarios y proporcionados de acuerdo con las dem\u00e1s actividades comerciales de la<\/u> cooperativa, ser\u00e1n procedentes los que sean realizados de conformidad con lo previsto en<\/u> la legislaci\u00f3n cooperativa.<\/u><\/em><\/p>\n

Ahora bien, el art\u00edculo 872 del Estatuto Tributario no permite deducir de la renta bruta de los contribuyentes el GMF, sin embargo, la Sala considera que tal norma no es aplicable<\/u> a las cooperativas porque, como se vio, tienen una forma de establecer el beneficio neto,<\/u> que es la base gravable del impuesto, especial y diferente a la de los dem\u00e1s contribuyentes<\/u> del r\u00e9gimen especial, con una procedencia de egresos especial para ellas.<\/u> De manera que<\/u> si para otros contribuyentes el gasto por concepto de GMF no es procedente, para las<\/u> cooperativas s\u00ed lo ser\u00e1 si es realizado conforme a la normatividad cooperativa.<\/u><\/em><\/p>\n

Si bien, la norma que proh\u00edbe la deducci\u00f3n del GMF y la que establece una especialidad en la determinaci\u00f3n del beneficio neto de las cooperativas, tienen el mismo rango, para<\/u> la Sala prima la especial de las cooperativas porque constituye una regulaci\u00f3n completa<\/u> y excluyente, en materia de egresos, de las dem\u00e1s disposiciones, a\u00fan de las que regulan a<\/u> las entidades del r\u00e9gimen especial.<\/u><\/em><\/p>\n

Teniendo en cuenta lo anterior, dentro de la normatividad de las cooperativas el Plan<\/u> \u00danico de Cuentas establecido por la Resoluci\u00f3n 1515 de 2001 de la Superintendencia de la<\/u> Econom\u00eda Solidaria establece el pago de impuestos obligatorio a favor del Estado diferentes<\/u> a los de renta y complementarios, como gastos de ventas de la clase 5, grupo 52, c\u00f3digo<\/u> 5215 y concretamente, el impuesto del 3 por mil en la cuenta 521575.<\/u><\/em><\/p>\n

Seg\u00fan la descripci\u00f3n del PUC, la cuenta 52 – gastos de ventas – comprende los gastos<\/u> ocasionados en el desarrollo principal del objeto social de la entidad y se registran, sobre la<\/u> base de causaci\u00f3n, las sumas o valores en que se incurre durante el ejercicio, directamente<\/u> relacionados con la gesti\u00f3n de ventas encaminada a la direcci\u00f3n, planeaci\u00f3n, organizaci\u00f3n<\/u> de las pol\u00edticas establecidas para el desarrollo de la actividad de ventas de la entidad<\/u> incluyendo b\u00e1sicamente la incurridas en las \u00e1reas ejecutiva, de distribuci\u00f3n, mercadeo,<\/u> comercializaci\u00f3n, promoci\u00f3n, publicidad y ventas. Se clasifican bajo los conceptos de<\/u> gastos de personal, honorarios, impuestos, arrendamientos, contribuciones y afiliaciones,<\/u> seguros, servicios, provisiones entre otros<\/u>\u201d <\/em>(Subrayado fuera de texto)<\/p>\n

Despu\u00e9s de plantear la din\u00e1mica de la Cuenta 5215 correspondiente a impuestos, se concluye que:<\/p>\n

\u201cDe acuerdo con lo anterior, el GMF pagado por la actora es un gasto ocasionado en el desarrollo de su objeto social, raz\u00f3n por la cual es realizado conforme a la normatividad de las cooperativas y en tal sentido es un egreso procedente para determinar el beneficio neto o excedente por la vigencia discutida\u201d.<\/em><\/span><\/p>\n

Al respecto se observa, sin perjuicio del valor del an\u00e1lisis y la conclusi\u00f3n a que llega el Consejo de Estado en el fallo que se cita, que el mismo tiene como fundamento el texto del numeral 4 del art\u00edculo 19 que reg\u00eda antes de la modificaci\u00f3n efectuada por el art\u00edculo 8\u00b0 de la Ley 863 de 2003, disposici\u00f3n que modific\u00f3 el art\u00edculo 19 del Estatuto Tributario, eliminando el inciso que remit\u00eda a la normatividad cooperativa para efectos de la determinaci\u00f3n del beneficio neto o excedente en el caso de las cooperativas.<\/p>\n

Siendo en ese nuevo contexto, que tiene lugar la expedici\u00f3n en el a\u00f1o 2004 del Decreto 4400 que, como se ha indicado, fue parcialmente modificado por el Decreto 640 de 2005.<\/p>\n

En efecto, la segunda parte del art\u00edculo 11 del Decreto 4400 de 2006 una vez modificado por el art\u00edculo 5\u00b0 del Decreto 640 de 2005, dispone que: \u201cA su vez el beneficio neto o excedente fiscal que se refleja en la declaraci\u00f3n del impuesto sobre la renta y complementarios se determinar\u00e1 conforme al procedimiento previsto en los art\u00edculos 3\u00b0, 4\u00b0 y 5\u00b0 de este decreto<\/em>\u201d.<\/p>\n

No obstante, con posterioridad tiene lugar la expedici\u00f3n de la Ley 1066 de 2006, que introdujo nuevamente en el numeral 4 del art\u00edculo 19 del Estatuto Tributario la disposici\u00f3n que expresamente indica, para efectos del c\u00e1lculo del beneficio neto o excedente de las entidades listadas en ese numeral, se realizar\u00e1 de acuerdo a como lo establezca la ley y la normatividad cooperativa vigente.<\/p>\n

Ahora bien, es preciso mencionar que mediante Concepto 000660 de 2008, la DIAN, se refiere a la derogatoria t\u00e1cita del art\u00edculo 11 del Decreto 4400 de 2004 modificado por el art\u00edculo 4\u00b0 del Decreto 640 de 2005 con ocasi\u00f3n del art\u00edculo 10 de la Ley 1066 de 2006. En este concepto, previa consideraci\u00f3n del art\u00edculo 71 del C\u00f3digo Civil sobre derogatoria de las leyes, se destaca que, la misma es t\u00e1cita cuando la nueva ley contiene disposiciones contrarias que no pueden conciliarse con la ley anterior.<\/p>\n

Indicando, as\u00ed mismo que:<\/p>\n

\u201c\u2026 el art\u00edculo 3\u00b0 de la Ley 153 de 1887, consagra que es insubsistente una disposici\u00f3n legal por declaraci\u00f3n expresa del legislador, o por incompatibilidad con disposiciones especiales posteriores, o por existir una ley nueva que regule \u00edntegramente la materia a que la disposici\u00f3n anterior se refer\u00eda.<\/em><\/p>\n

El presupuesto de la derogaci\u00f3n t\u00e1cita, es que las dos leyes sean irreconciliables, esto es, que la una no pueda subsistir, junto con la otra, as\u00ed lo ha sostenido la Honorable Corte Suprema de Justicia:<\/em><\/p>\n

\u201cLa derogaci\u00f3n t\u00e1cita encuentra su fundamento o raz\u00f3n de ser en que, existiendo dos leyes contradictorias de diversas \u00e9pocas, tiene que entenderse que la segunda ha sido dictada por el legislador con el prop\u00f3sito de modificar o corregir la primera.\u201d <\/em>(Sala de Casaci\u00f3n Civil, 28 de marzo de 1984).<\/span><\/p>\n

En este orden de ideas, es forzoso concluir que la remisi\u00f3n que hace el inciso final del numeral 4 del <\/em>art\u00edculo 19 del Estatuto Tributario,<\/em><\/a> a la ley y la normatividad cooperativa vigente, deroga t\u00e1citamente la segunda parte del <\/em>art\u00edculo 11 del Decreto Reglamentario<\/em><\/a> 4400 de 2004<\/em><\/a>, modificado por el<\/em> art\u00edculo 5\u00b0 del Decreto 640 de 2005<\/em><\/a>.<\/em><\/span><\/p>\n

Para mayor claridad, resulta pertinente traer a colaci\u00f3n la exposici\u00f3n de motivos de la Ley 1016 de 2006, en especial la explicaci\u00f3n del art\u00edculo 10 codificado inicialmente bajo el n\u00famero 13 del proyecto de ley n\u00famero 296 de 2005 C\u00e1mara (Gaceta del Congreso<\/strong> n\u00famero 61 del 23 de febrero de 2005):<\/em><\/p>\n

\u201cC\u00e1lculo del beneficio neto o excedente por parte de las entidades cooperativas.<\/em><\/p>\n

Se propone adicionar el numeral 4 del<\/em> art\u00edculo 19 del Estatuto Tributario <\/em><\/a>estableciendo que las entidades cooperativas, sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de grado superior de car\u00e1cter financiero, las asociaciones mutualistas, instituciones auxiliares del cooperativismo y confederaciones cooperativas determinen el beneficio neto o excedente de conformidad a lo establecido en la normatividad cooperativa, para efectos de pertenecer al r\u00e9gimen tributario especial. Con esta adici\u00f3n se restablece dicho tratamiento tal como se realizaba antes de la modificaci\u00f3n introducida por la Ley 863 de 2003 para estos contribuyentes\u201d.<\/em><\/p>\n

De acuerdo con lo anterior, se revoca el Concepto 016648 de 2014, toda vez que el an\u00e1lisis efectuado en el mismo se fundament\u00f3 en el Decreto 4400 de 2004 y su modificatorio, el Decreto 640 de 2005, remitiendo para efectos del c\u00e1lculo del beneficio neto o excedente de las cooperativas a los art\u00edculos 4\u00b0 y 5\u00b0 del Decreto 4400, lo cual no tiene lugar como quiera que atendiendo a la modificaci\u00f3n introducida en el numeral 4 del art\u00edculo 19 del Estatuto Tributario por el art\u00edculo 10 de la Ley 1066 de 2006, para efectos del c\u00e1lculo del beneficio neto de las cooperativas debe estarse a lo dispuesto en la ley y la normatividad cooperativa vigente.<\/span><\/p>\n

En consecuencia, cuando se trate de la determinaci\u00f3n del beneficio neto o excedente de las entidades listadas en el numeral 4 del art\u00edculo 19 del Estatuto Tributario, al establecer la procedencia de los respectivos egresos debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el art\u00edculo 10 de la Ley 1066 de 2006, es decir, debe procederse acorde con lo dispuesto en la ley y la normatividad cooperativa vigente.<\/span><\/p>\n

En los anteriores t\u00e9rminos se absuelve su inquietud y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria como los conceptos emitidos por la Direcci\u00f3n de Gesti\u00f3n Jur\u00eddica en este \u00e1mbito pueden consultarse en nuestra base de datos jur\u00eddica ingresando a la p\u00e1gina electr\u00f3nica de la DIAN: www.dian.gov.co<\/u>, siguiendo los \u00edconos: \u201cNormatividad\u201d- \u201ct\u00e9cnica\u201d y seleccionando \u201cDoctrina\u201d y \u201cDirecci\u00f3n de gesti\u00f3n jur\u00eddica\u201d.<\/p>\n

Atentamente,<\/p>\n

La Directora de Gesti\u00f3n Jur\u00eddica,<\/p>\n

Dalila Astrid Hern\u00e1ndez Corzo.<\/em><\/p>\n

(C. F.)<\/strong><\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

\u201cEl GMF pagado por la actora es un gasto ocasionado en el desarrollo de su objeto social, raz\u00f3n por la cual es realizado conforme a la normatividad de las cooperativas y en tal sentido es un egreso procedente para determinar el beneficio neto o excedente por la vigencia discutida\u201d.<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":6041,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"_monsterinsights_skip_tracking":false,"ngg_post_thumbnail":0,"footnotes":"","_links_to":"","_links_to_target":""},"categories":[456],"tags":[],"class_list":["post-6040","post","type-post","status-publish","format-standard","has-post-thumbnail","hentry","category-conceptos-y-oficios-dian"],"aioseo_notices":[],"aioseo_head":"\n\t\t\n\t\n\t\n\t\n\t\n\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t\n\t\t